1605 lượt xem
Hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh bằng ngoại tệ rất quan trọng với các doanh nghiệp có hoạt động xuất nhập khẩu và có các giao dịch liên quan đến ngoại tệ. Bài viết này sẽ hướng dẫn cách thực hiện hạch toán ngoại tệ chi tiết theo thông tư 133/2016/TT-BTC và 200/2014/TT-BTC.
1. Đơn vị tiền tệ trong kế toán
Trước khi hạch toán bất kỳ nghiệp vụ ngoại tệ nào, doanh nghiệp cần xác định rõ đơn vị tiền tệ sử dụng trong kế toán của mình.
Lựa chọn:
Doanh nghiệp có các nghiệp vụ thu, chi chủ yếu bằng ngoại tệ được căn cứ vào Luật Kế toán để xem xét, quyết định lựa chọn đơn vị tiền tệ trong kế toán. Quyết định này do doanh nghiệp tự chịu trách nhiệm trước pháp luật và phải thông báo cho cơ quan thuế quản lý trực tiếp.
Tiêu chí xác định đơn vị tiền tệ chủ yếu: Đơn vị tiền tệ trong kế toán thường là đơn vị tiền tệ:
- Được sử dụng chủ yếu trong các giao dịch bán hàng, cung cấp dịch vụ của đơn vị, có ảnh hưởng lớn đến giá bán, và thường dùng để niêm yết giá bán và thanh toán.
- Được sử dụng chủ yếu trong việc mua hàng hóa, dịch vụ, có ảnh hưởng lớn đến chi phí (nhân công, nguyên vật liệu, sản xuất kinh doanh khác), và thường dùng để thanh toán các chi phí đó.
- Ngoài ra, các yếu tố như đơn vị tiền tệ dùng để huy động nguồn lực tài chính (phát hành cổ phiếu, trái phiếu) và đơn vị tiền tệ thường xuyên thu được và tích trữ lại cũng được xem xét để cung cấp bằng chứng về đơn vị tiền tệ trong kế toán.
Thay đổi đơn vị tiền tệ: Việc thay đổi đơn vị tiền tệ trong kế toán chỉ được thực hiện tại thời điểm bắt đầu niên độ kế toán mới khi có sự thay đổi lớn về hoạt động quản lý và kinh doanh khiến đơn vị tiền tệ sử dụng không còn thỏa mãn các tiêu chí trên. Doanh nghiệp phải thông báo cho cơ quan thuế quản lý trực tiếp.
2. Tỷ giá sử dụng khi ghi nhận ban đầu các nghiệp vụ ngoại tệ
Nguyên tắc chung là các giao dịch phát sinh bằng ngoại tệ phải được ghi sổ kế toán bằng nguyên tệ và đồng thời quy đổi ra Đồng Việt Nam (VND) theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm phát sinh giao dịch.
Cả hai thông tư 133 và 200 đều nhấn mạnh việc sử dụng tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ, tuy nhiên có một số trường hợp cụ thể cần lưu ý:
TT200/2014/TT-BTC:
- Đối với các tài khoản phản ánh doanh thu, thu nhập khác: Sử dụng tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm phát sinh giao dịch.
- Đối với trường hợp bán hàng, cung cấp dịch vụ hoặc thu nhập có liên quan đến doanh thu nhận trước hoặc giao dịch nhận trước tiền của người mua: Doanh thu, thu nhập tương ứng với số tiền nhận trước được áp dụng tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm nhận trước của người mua. Phần doanh thu còn lại (nếu có) được ghi nhận theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu.
- Đối với trường hợp nhận tiền ứng trước của khách hàng bằng ngoại tệ: Số tiền ứng trước được quy đổi ra VND theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm nhận ứng trước.
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ phải thu (bên Nợ TK 131, 138,…): Là tỷ giá mua của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp chỉ định khách hàng thanh toán tại thời điểm giao dịch phát sinh.
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi ghi nhận nợ phải trả (bên Có TK 331, 338,…): Là tỷ giá bán của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp dự kiến giao dịch tại thời điểm giao dịch phát sinh.
- Tỷ giá giao dịch thực tế khi góp vốn hoặc nhận vốn góp bằng ngoại tệ: Là tỷ giá mua ngoại tệ của ngân hàng nơi doanh nghiệp mở tài khoản để nhận vốn của nhà đầu tư tại ngày góp vốn.
TT133/2016/TT-BTC:
- Trường hợp doanh nghiệp có doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ bằng ngoại tệ mà phát sinh giao dịch nhận tiền ứng trước của khách hàng: Doanh thu tương ứng với số tiền nhận ứng trước được ghi nhận theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm nhận ứng trước. Phần doanh thu tương ứng với số tiền còn lại được ghi nhận theo tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm ghi nhận doanh thu.
- Đối với các giao dịch ghi bên Có các tài khoản tiền, bên Có các tài khoản nợ phải thu (trừ giao dịch nhận trước tiền người mua), và bên Nợ các tài khoản phải trả bằng ngoại tệ, doanh nghiệp có thể áp dụng tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền hoặc tỷ giá giao dịch thực tế [Lưu ý: Quy định này trong TT133 có thể gây nhầm lẫn với quy định về đánh giá lại cuối kỳ sử dụng BQGQ, và khác với quy định chi tiết TGDTT của TT200. Cần đọc kỹ toàn bộ Điều 31 của TT133 để hiểu rõ ngữ cảnh].
- Đối với giao dịch tất toán khoản tiền nhận trước của người mua hoặc ứng trước cho người bán (khi giao/nhận hàng, dịch vụ, TSCĐ): Tỷ giá được áp dụng là tỷ giá ghi sổ thực tế đích danh.
Tóm lại sự khác biệt về tỷ giá ghi nhận ban đầu: TT200 cung cấp định nghĩa chi tiết hơn về “tỷ giá giao dịch thực tế” dựa trên vai trò của doanh nghiệp (mua hay bán ngoại tệ), trong khi TT133 có quy định linh hoạt hơn (chọn BQGQ hoặc TGDTT) cho một số giao dịch, nhưng cũng có quy định cụ thể cho tiền nhận ứng trước.
3. Hạch toán các nghiệp vụ ngoại tệ trong kỳ
Khi phát sinh các giao dịch mua, bán hàng hóa, dịch vụ, thanh toán nợ… bằng ngoại tệ, kế toán thực hiện ghi sổ đồng thời bằng nguyên tệ và VND theo tỷ giá ghi nhận ban đầu đã xác định.
Mua hàng/dịch vụ (chưa thanh toán):
Nợ TK Hàng tồn kho, TK Chi phí, TK TSCĐ… (quy đổi theo TGDTT tại thời điểm phát sinh)
Có TK 331 – Phải trả người bán (quy đổi theo TGDTT tại thời điểm phát sinh)
Bán hàng/dịch vụ (chưa thu tiền):
Nợ TK 131 – Phải thu khách hàng (quy đổi theo TGDTT tại thời điểm phát sinh)
Có TK 511 – Doanh thu bán hàng và cung cấp dịch vụ (quy đổi theo TGDTT tại thời điểm phát sinh, lưu ý tỷ giá nhận ứng trước nếu có)
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp (nếu có)
Thu tiền từ khách hàng:
Nợ TK 111 – Tiền mặt, TK 112 – Tiền gửi ngân hàng (quy đổi theo TGDTT tại thời điểm thu tiền)
Có TK 131 – Phải thu khách hàng (ghi giảm khoản phải thu theo tỷ giá đã ghi sổ ban đầu)
Chênh lệch tỷ giá phát sinh thực hiện: Phần chênh lệch giữa số VND thu được theo tỷ giá tại thời điểm thu tiền và số VND ghi giảm khoản phải thu (đã quy đổi ban đầu hoặc theo tỷ giá BQGQ/Đích danh nếu có) được hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính (lãi) hoặc chi phí tài chính (lỗ) tại thời điểm phát sinh.
Trả tiền cho người bán:
Nợ TK 331 – Phải trả người bán (ghi giảm khoản phải trả theo tỷ giá đã ghi sổ ban đầu)
Có TK 111 – Tiền mặt, TK 112 – Tiền gửi ngân hàng (quy đổi theo TGDTT tại thời điểm trả tiền)
Chênh lệch tỷ giá phát sinh thực hiện: Phần chênh lệch giữa số VND ghi giảm khoản phải trả (đã quy đổi ban đầu) và số VND chi ra theo tỷ giá tại thời điểm chi tiền được hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính (lãi) hoặc chi phí tài chính (lỗ) tại thời điểm phát sinh.
Giao dịch nhận ứng trước/trả ứng trước: Kế toán theo dõi chi tiết số tiền đã ứng trước bằng nguyên tệ và VND theo tỷ giá tại thời điểm ứng trước. Khi giao/nhận hàng, phần doanh thu/giá trị hàng tương ứng với số tiền ứng trước sẽ được ghi nhận theo tỷ giá tại thời điểm ứng trước.
4. Đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ
Đây là một bước bắt buộc vào cuối kỳ kế toán (thời điểm lập Báo cáo tài chính) đối với các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ còn số dư nguyên tệ. Mục đích là để giá trị các khoản mục này trên Báo cáo tài chính phản ánh gần nhất với giá trị hiện tại theo tỷ giá cuối kỳ.
Khoản mục tiền tệ là gì?
Là các khoản mục sẽ được thanh toán bằng tiền (hoặc tương đương tiền). Ví dụ: Tiền mặt, tiền gửi ngân hàng bằng ngoại tệ (TK 111, 112), các khoản phải thu (TK 131, 138…), các khoản cho vay (TK 128 – Đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn, TK 228…), các khoản ký quỹ, ký cược được quyền nhận lại bằng ngoại tệ (TK 1386), các khoản chi phí trả trước được quyền nhận lại bằng ngoại tệ, các khoản nợ phải trả (TK 331, 338, 341…).
Khoản mục phi tiền tệ là gì?
Là các khoản mục không được thanh toán bằng tiền (hoặc tương đương tiền). Ví dụ: Hàng tồn kho, tài sản cố định, bất động sản đầu tư, các khoản đầu tư vào công ty con, liên doanh, liên kết, vốn góp chủ sở hữu. Các khoản mục này không phải đánh giá lại theo tỷ giá cuối kỳ [nguyên tắc chung].
Tỷ giá đánh giá lại cuối kỳ: Có sự khác biệt giữa TT133 và TT200.
(1) Theo TT133/2016/TT-BTC: Doanh nghiệp phải đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ còn số dư nguyên tệ theo tỷ giá ghi sổ bình quân gia quyền.
Lưu ý: Riêng đối với các khoản ký cược, ký quỹ bằng tiền hoặc tương đương tiền được quyền nhận lại bằng ngoại tệ, TT133 quy định phải đánh giá lại theo tỷ giá chuyển khoản trung bình cuối kỳ của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp thường xuyên có giao dịch. Kế toán cần áp dụng quy định phù hợp với từng loại khoản mục.
(2) Theo TT200/2014/TT-BTC:
Đối với các khoản tiền gửi bằng ngoại tệ (TK 112…): Tỷ giá áp dụng là tỷ giá mua của ngân hàng nơi doanh nghiệp mở tài khoản tiền gửi tại thời điểm lập BCTC [ngầm hiểu từ định nghĩa TGDTT cuối kỳ].
Đối với các khoản đầu tư nắm giữ đến ngày đáo hạn khác (TK 128): Tỷ giá áp dụng là tỷ giá mua của ngân hàng nơi doanh nghiệp thường xuyên có giao dịch tại thời điểm lập BCTC.
Đối với các khoản nợ phải trả bằng ngoại tệ (TK 331, 341,…): Tỷ giá áp dụng là tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm lập Báo cáo tài chính. Thực tế thường áp dụng tỷ giá bán của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp dự kiến thanh toán tại thời điểm cuối kỳ.
Đối với các khoản phải thu bằng ngoại tệ (TK 131, 138,…): Tỷ giá áp dụng là tỷ giá giao dịch thực tế tại thời điểm lập Báo cáo tài chính. Thực tế thường áp dụng tỷ giá mua của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp chỉ định khách hàng thanh toán tại thời điểm cuối kỳ.
Tóm lại sự khác biệt về tỷ giá đánh giá lại: TT133 sử dụng BQGQ cho phần lớn khoản mục tiền tệ, nhưng có ngoại lệ cho ký cược/ký quỹ. TT200 sử dụng TGDTT cuối kỳ, với định nghĩa cụ thể hơn cho từng loại khoản mục (mua cho tài sản, bán cho nợ phải trả).
5. Hạch toán chênh lệch tỷ giá hối đoái
Chênh lệch tỷ giá hối đoái (CTGTĐ) phát sinh do chênh lệch tỷ giá khi ghi nhận ban đầu, khi thanh toán/thu tiền (chênh lệch thực hiện) và khi đánh giá lại số dư cuối kỳ (chênh lệch chưa thực hiện).
(1) Theo TT133/2016/TT-BTC:
Toàn bộ chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ và chênh lệch do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ được hạch toán vào doanh thu hoạt động tài chính (lãi) hoặc chi phí tài chính (lỗ) của kỳ báo cáo.
Chênh lệch tỷ giá phát sinh từ quá trình đầu tư xây dựng cơ bản (XDCB) trong giai đoạn trước hoạt động hoặc khi doanh nghiệp đã đi vào hoạt động đều được tính ngay vào doanh thu hoạt động tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ) tại thời điểm phát sinh.
Theo TT200/2014/TT-BTC:
Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh trong kỳ (chênh lệch thực hiện) được ghi nhận vào doanh thu hoạt động tài chính (lãi) hoặc chi phí tài chính (lỗ).
Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh do đánh giá lại các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ cuối kỳ được ghi nhận vào TK 413 – Chênh lệch tỷ giá hối đoái (TK 417 theo danh mục tài khoản tại TT200). Lãi được ghi Có TK 413, Lỗ được ghi Nợ TK 413. Số dư TK 413 (TK 417) được trình bày trên Bảng cân đối kế toán tại chỉ tiêu Chênh lệch tỷ giá hối đoái thuộc Vốn chủ sở hữu.
Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong giai đoạn đầu tư XDCB (kể cả khi đã đi vào hoạt động) theo TT200 cũng được xử lý tương tự như chênh lệch thực hiện và chênh lệch đánh giá lại các khoản mục tiền tệ liên quan XDCB (ví dụ: phải trả nhà thầu bằng ngoại tệ) [ngầm hiểu]. Thông tư 200 không có quy định riêng đưa hết chênh lệch XDCB vào doanh thu/chi phí tài chính như TT133.
Trường hợp không đáp ứng giả định hoạt động liên tục, khoản chênh lệch tỷ giá đang phản ánh lũy kế trên Bảng cân đối kế toán (TK 417) được kết chuyển toàn bộ vào doanh thu tài chính (nếu lãi) hoặc chi phí tài chính (nếu lỗ).
Tóm lại sự khác biệt về hạch toán chênh lệch tỷ giá: TT133 đưa toàn bộ chênh lệch (thực hiện và đánh giá lại) vào Doanh thu/Chi phí tài chính trong kỳ. TT200 tách biệt chênh lệch thực hiện vào Doanh thu/Chi phí tài chính và chênh lệch đánh giá lại vào TK 413/417 trên Bảng cân đối kế toán.
6. Trình bày trên Báo cáo tài chính
Bảng cân đối kế toán:
Các khoản mục tiền tệ có gốc ngoại tệ được trình bày theo số VND sau khi đã đánh giá lại cuối kỳ [ngầm hiểu]. Theo TT200, số dư lũy kế của chênh lệch tỷ giá phát sinh do đánh giá lại (TK 413/417) được trình bày trên chỉ tiêu “Chênh lệch tỷ giá hối đoái” thuộc Vốn chủ sở hữu.
Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh: Chênh lệch tỷ giá phát sinh trong kỳ (lãi, lỗ) được trình bày trong chỉ tiêu Doanh thu hoạt động tài chính hoặc Chi phí tài chính.
Báo cáo lưu chuyển tiền tệ: Các luồng tiền từ hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư, hoạt động tài chính bằng ngoại tệ phải được quy đổi ra VND để trình bày. Các luồng tiền liên quan đến mua bán ngoại tệ hoặc các khoản có vòng quay nhanh, thời gian đáo hạn ngắn có thể trình bày trên cơ sở thuần. Sổ chi tiết các tài khoản tiền cần theo dõi luồng tiền theo 3 hoạt động để làm căn cứ lập BCLCTT. Chỉ tiêu “Ảnh hưởng của thay đổi tỷ giá hối đoái” (mặc dù không được nêu tên tường minh trong các đoạn nguồn được cung cấp) phản ánh sự thay đổi số dư tiền và tương đương tiền do khác biệt tỷ giá giữa đầu kỳ và cuối kỳ.
Thuyết minh Báo cáo tài chính: Cần thuyết minh rõ lý do và ảnh hưởng của việc thay đổi đơn vị tiền tệ trong kế toán (nếu có). Cần thuyết minh chi tiết các khoản mục trọng yếu bằng ngoại tệ, chính sách tỷ giá áp dụng.
7. Các vấn đề thường gặp và lưu ý thực tế
Hạch toán ngoại tệ tiềm ẩn nhiều thách thức trong thực tế.
Xác định tỷ giá phù hợp: Việc xác định “tỷ giá giao dịch thực tế” có thể khó khăn do tỷ giá biến động liên tục và khác nhau giữa các ngân hàng, thời điểm. Doanh nghiệp cần xây dựng chính sách kế toán rõ ràng về việc xác định tỷ giá giao dịch thực tế, ví dụ chọn tỷ giá của ngân hàng thương mại nơi doanh nghiệp mở tài khoản chính hoặc thường xuyên giao dịch nhất.
Biến động tỷ giá liên tục: Sự thay đổi liên tục của tỷ giá khiến việc ghi nhận các giao dịch có thể không phản ánh chính xác giá trị tại thời điểm thực tế nếu không theo dõi chặt chẽ.
Rủi ro kế toán: Sai sót trong ghi nhận tỷ giá hoặc xử lý chênh lệch tỷ giá có thể làm sai lệch kết quả kinh doanh (lãi/lỗ). Điều này đòi hỏi tính chính xác cao trong công tác kế toán.
Phân biệt khoản mục tiền tệ và phi tiền tệ: Việc phân loại sai sẽ dẫn đến việc đánh giá lại hoặc không đánh giá lại không đúng quy định.
Phân biệt TT133 và TT200: Kế toán cần chắc chắn doanh nghiệp mình đang áp dụng chế độ nào để áp dụng đúng các nguyên tắc về tỷ giá ghi nhận ban đầu, đánh giá lại và xử lý chênh lệch tỷ giá. Doanh nghiệp nhỏ và vừa chọn áp dụng TT200 phải thông báo và thực hiện nhất quán.
Quản lý dòng tiền: Biến động tỷ giá ảnh hưởng trực tiếp đến dòng tiền thực tế. Quản lý không tốt có thể gây rủi ro lớn.
Kiểm toán: Hạch toán ngoại tệ phức tạp có thể làm tăng độ khó trong quá trình kiểm toán.
Kết luận
Hạch toán ngoại tệ là một phần nghiệp vụ kế toán phức tạp, đòi hỏi kế toán viên phải nắm vững các nguyên tắc, quy định về tỷ giá ghi nhận ban đầu, đánh giá lại cuối kỳ và xử lý chênh lệch tỷ giá theo đúng chế độ kế toán doanh nghiệp đang áp dụng (TT133 hoặc TT200). Việc theo dõi chi tiết nguyên tệ, quy đổi chính xác sang VND và xử lý kịp thời các chênh lệch tỷ giá là yếu tố then chốt để đảm bảo tính minh bạch và trung thực của Báo cáo tài chính. Doanh nghiệp cần xây dựng quy chế nội bộ về tỷ giá áp dụng và thường xuyên cập nhật các quy định pháp luật liên quan.
